بررسی تأثیر مالیات بر ارزش افزوده بر روند درآمدهای مالیاتی دولت- قسمت ۲۷

– بخشودگی یا معافیت[۱۰]: به شرایطی اطلاق می شود که تحت آن مالیات بر تولید بخشوده می شود، اما مالیات بر منافع تولید همچنان باقی می ماند. این موارد باید به حداقل کاهش پیدا کنند.
برخی از کشورها از نرخ های متعدد مالیاتی[۱۱] به جای نرخ واحد استفاده می کنند، باید این گرایش تغییر پیدا کند.
– گروهی از کشورها، آستانه ثبتی برای گردش سرمایه را بسیار پایین تر از آن حدی در نظر می گیرند که توصیه می شود. باید آستانه ثبتی برای دریافت مالیات بر ارزش افزوده در این کشورها اصلاح شود.
تعیین آستانه ثبتی، در عمل از اهمیت فراوان برخوردار است. تعیین سطح نازل برای این آستانه در برخی کشورهای در حال توسعه، یکی از علل ضعف سیستم مالیاتی است. مثلاً یکی از علل شکست سیستم مالیات بر ارزش افزوده در غنا، این بود که این سیستم در بدو اجرا در سال ۱۹۹۵ سقف ثبتی ۲۰۰۰۰ دلار را برای تعلق مالیات تعیین کرد در حالی که کشورهای موفق همگی سطح مزبور را بالاتر از ۷۵۰۰۰ دلار تعیین کرده بودند. بدیهی است که اگر هزینه های اداری و جنبی نبود، مناسب ترین آستانه برای اجرای مالیات بر ارزش افزوده صفر بود اما این یک وضعیت ایده آل و غیرواقعی است. سطح مناسب برای «آستانه مالیاتی» سطحی است که در آن عواید مالیاتی و هزینه ها سر به سر گردند. معهذا می بینیم در اغلب کشورها، سنگ بنای مالیات بر ارزش افزوده بر گروهی معدود از شرکت ها و بنگاه های اقتصادی نهاده شده و علت آن نیز تعیین سقف بالا برای اجرای این سیستم مالیاتی است. یکی از علل مقاومت کشورها در برابر این سیستم مالیاتی نیز همین مسأله است آنها معتقدند که از سویی معاف کردن بنگاه های کوچک از پرداخت مالیات، ناعادلانه است و از سوی دیگر این امر، دولت را از درآمدهای مالیاتی محروم می کند اگرچه برخی از این نگرانی ها منطقی به نظر می رسند اما به نظر ما مزایای حاصل متمرکز کردن سیستم مالیات بر گروهی اندک از مالیات دهندگان متمکن و بزرگ ایرادات مزبور را می پوشاند.
– فقر اطلاعات مالیاتی جامع در کشور
مالیات و رقم دریافتی آن ارتباط مستقیم با متغیرهای پولی و درآمدی و ارزش افزوده در فرایند تولید دارد. هنوز طرح جامع مالیاتی در کشور استقرار نیافته است و اقتصاد زیرزمینی هنوز وجود دارد و غیر قابل انکار است.
اقتصاد ایران که با پدیده های قاچاق کالا، اقتصاد زیرزمینی و بازارهای اقتصادی بدون مالیات، همزیستی دیرین دارد برای شفاف سازی و گسترش پایه های مالیاتی با مشکلاتی مواجه شد که به خاطر این موارد و مشکلات ناشی از آن فعلا به تعویق افتاده است.
باید ابتدا اطلاعات جامع و مانع از مبانی و پایه های مالیاتی در کشور تهیه شود و سپس قانون مالیات بر ارزش افزوده بر بستر آن مستقر شود.
– مقاومت عده‌ای از فعالان اقتصادی و تولیدی در برابر این قانون، طبیعی است
اصلی ترین هدف قانون مالیات بر ارزش افزوده شفاف سازی هر نوع فعالیت اقتصادی است به همین خاطر مهمترین عامل مقاومت در برابر این قانون، نگرانی از شفاف شدن معاملات، درآمدها و گردش مالی است. بخشی از اصناف نگرانی‌هایی نسبت به شفاف‌شدن درآمدشان دارند و مالیات واقعی که در آینده باید بپردازند.
– اطلاع رسانی کافی نبوده است: بخشی از مشکلات اجرایی این قانون نیز نداشتن اطلاعات موثر و دقیق برخی از مودیان بوده است که عده ای هم از آنها کمال سوء استفاده را کردند.
به نظر می رسد شیوه های اطلاع رسانی از لحاظ کمی و کیفی به ویژه از طریق رسانه ملی کافی و موثر نبوده است و عده ای فرصت طلب نیز از این وضع به شدت سوء استفاده کردند و روند اجرای این قانون را تخریب کردند که باید میان این عوامل تفکیک قائل شد.چون عده ای هم که مشمول قانون مالیات بر ارزش افزوده نیستند، اعتراض کردند.
– پندارهای اشتباه: بخشی از مودیان مالیات ارزش افزوده، درک درست و دقیقی از واژه و مفهوم “ارزش افزوده” ندارند و در مواردی هم آن را معادل قیمت تمام شده تلقی می کنند.
اگر آنها بدانند که نرخ مالیات بر ارزش افزوده کمتر از نرخ عوارض است حتماً استقبال می کنند. اما برخی فکر می کردند این ۶ درصد مازاد بر مالیات های گذشته است و حتی آن را روی قیمت کشیدند
– بیشتر کسانی که مستقیم در اجرای مالیات بر ارزش افزوده نقش دارند مانند توزیع کنندگان خرده و عمده فروش، اطلاع کافی از نحوه اجرای آن ندارند و نمی دانند چگونه مبلغ مالیات بر ارزش افزوده را محاسبه و ثبت کنند. بستر محاسبات عملیاتی و فروش با برگه فروش برای همه مودیان شاید فراهم نشده است.
– متاسفانه بخشی از مدیریت اصناف و واحد های تولیدی نیز که باید راهبر اجرای این قانون باشند مشکل ساز شدند و با یاری برخی رسانه های مکتوب به ویژه چند روزنامه اقتصادی، خواستار تعلیق و حتی توقیف قانون مالیات بر ارزش افزوده شدند.
– ظاهرا سازمان مالیاتی هم دغدغه کافی را برای اطلاع رسانی نداشته است و خیلی از مودیان ادعا کردند که آموزش های لازم را ندیده اند و نمی دانند چطور کار کنند.
– نهادها و اتحادیه های اصناف و تولیدکنندگان و تشکل های تولیدی و توزیعی هم در این زمینه به خوبی به وظایف خود عمل نکردند و مجموعه های تحت پوشش خود را توجیه نکردند.
– معافیت های مالیات بر ارزش افزوده هنوز به طور شفاف اطلاع رسانی نشده است تا گروه های مشمول و غیرمشمول از آن اطلاعات موثر و کاری داشته باشند. موارد معاف از مالیات در مرحله نخست و سقف معافیت‌ها هنوز دقیقا شفاف نشده است.
۲-۲۴- توانایی نظام فعلی مالیاتی در شناسایی پایه‌های مالیاتی
یکی از مشخصه‌های اصلی نظامهای مالیاتی در کشورهای توسعه یافته همانا توانایی و کارایی آن در شناسایی منابع اخذ مالیات یا همان پایه های مالیاتی است. پایه مالیاتی در واقع همان مبنای دریافت مالیات است که می تواند درآمد، ارزش افزوده، ثروت و… باشد. معمولاً در اقتصادهای در حال توسعه به علت ماهیت پنهان بسیاری از فعالیت های اقتصادی که به صورت غیررسمی شکل گرفته‌اند و همچنین گاهی مواقع به علت عدم اطمینانی که بین مردم و دولت وجود دارد، نه‌تنها شناسایی پایه های مالیاتی با مشکلات عدیده ای مواجه شده است بلکه عملاً میزان فرار مالیاتی را نیز افزایش داده است. مجموعه این عوامل در کنار وابستگی دولت به درآمدهای نفتی سبب شده است تا در ایران همچنان سهم درآمدهای مالیاتی از تولید ملی در سطح مطلوبی نباشد. سهم پایین درآمدهای مالیاتی از تولید ناخالص داخلی در ایران ممکن است در ظاهر این نتیجه گیری را به ذهن متبادر کند که نرخهای مالیاتی در ایران در سطوح پایینی وضع شده است و به همین دلیل سهم مالیات از تولید ناخالص داخلی آن گونه که باید نیست و یا به عبارتی از نظر فعالان اقتصادی پرداخت های مالیاتی در وضع نسبتاً مناسبی قرار دارد. اگر چنین برداشتی صحیح باشد قاعدتاً نباید مخالفتی از ناحیه فعالان اقتصادی در مورد پرداخت مالیات وجود داشته باشد. سهم پایین درآمدهای مالیاتی از تولید ناخالص داخلی در ایران آن هم در شرایطی که فعالان اقتصادی از نرخهای بالای مالیاتی اظهار نارضایتی می‌کنند تنها بیانگر این امر است که مالیات ها از همه بخشهای فعال در اقتصاد کشور اخذ نمی‌شود و تنها بر آن بخشی از اقتصاد وضع می‌گردد که فرایند وصول درآمدهای مالیاتی از آن ها اغلب با مشکلات زیادی روبه رو نبوده و یا اینکه دارای صورتهای مالی و حساب های خرید و فروش شفافتری هستند. بنابراین میتوان گفت که بار اصلی پرداخت مالیات بر دوش خوش حسابان مالیاتی و گروههای مشخصی از تولیدکنندگان است. اگر بنابر تخمینهای مختلفی که از اقتصاد پنهان در ایران وجود دارد حجم این بخش از اقتصاد را به طور متوسط ۲۵ درصد در نظر بگیریم می توان گفت که در خوش بینانه ترین حالت نزدیک به یک چهارم از تولید ناخالص داخلی ایران از پرداخت مالیات شانه خالی می کند. مطالعات مختلف نشان می‌دهد که درآمدهای مالیاتی در ایران به اندازه ظرفیت مالیاتی اقتصاد نیست و ضرورت تلاش دولت برای اصلاح نظام مالیاتی و جلوگیری از رشد و گسترش اقتصاد بخش غیررسمی و ساماندهی فعالیتهای اقتصادی به گونه‌ای که ضمن بهره گیری از بازدهی های صعودی نسبت به مقیاس در قالب شخصیت های حقوقی به فعالیت بپردازند بیش از پیش احساس می‌شود (صمیمی و همکاران، ۱۳۷۷).
ضرورت این امر زمانی بیشتر خواهد شد که بدانیم در برنامه چهارم و لایحه پیشنهادی برنامه پنجم موادی وجود دارد که بر کاهش نقش درآمدهای نفتی در اقتصاد و افزایش سهم درآمدهای مالیاتی در بودجه کل کشور تاکید فراوانی دارد. با وجود تاکید برنامه های پیشین توسعه، شواهد نشان می‌دهد که نظام مالیاتی نتوانسته است نقش خود را در زمینه افزایش سهم درآمدهای مالیاتی و شناسایی پایه های دقیق مالیاتی به خوبی ایفا نماید.
۲-۲۵- دلایل معرفی و نقش مالیات بر ارزش افزوده در درآمدهای مالیاتی
مالیات بر ارزش افزوده می تواند باعث افزایش نسبت مالیات به تولید ناخالص داخلی در کشور شود.رقابت سنگین برای جذب سرمایه گذاری، دولتها را وادار کرده است نرخ مالیات شرکت ها را کاهش داده و طبق توصیه صندوق بین المللی پول به سمت مهمترین منابع مالیاتی نظیر مالیات بر ارزش افزوده حرکت کنند.مالیات عملکرد شرکت ها چند ماه پس از پایان دوره ی مالی وصول می شود اما مالیات بر ارزش افزوده ماهانه و یا هر سه ماه یک بار دریافت می شود (بزرگ اصل،۱۳۸۷). در کشور ما به دلیل سهم پایین مالیات در تولید ناخالص داخلی، نقش ناچیز مالیات ها در تأمین هزینه های دولت و وابستگی بالای دولت به استقراض از نظام بانکی و مالیات تورمی، اجرای مالیات بر ارزش افزوده توجیه پذیر می باشد.تجربه سالهای گذشته کشور نشان می دهد که تکیه بر درآمدهای غیر مالیاتی زیان بخش و ناپایداراست و در مقابل اتکا بر درآمد های مالیاتی روشی سالم جهت تامین مالی مخارج دولت می باشد. تکیه بر درآمد های نفتی و اعتبارات و وام های خارجی اگر چه مشکل اقتصاد کشور را در کوتاه مدت رفع می کند اما در بلند مدت افزایش بدهی های خارجی و داخلی دولت را به دنبال داشته است. همچنین استقراض از سیستم بانکی در قالب انتشار پول اضافی که یکی از دلایل عمده ی افزایش حجم نقدینگی، سطح عمومی قیمتها و افزایش مداوم تورم بوده است منجر به کاهش قدرت خرید مردم و انتقال آن به دولت گردیده و آثار تخریبی بسیار شدیدی را در پی داشته است که این آثار زمانی تشدید می شود که درآمد های غیر مالیاتی دولت نیز کاهش یابد (جعفری صمیمی،۱۳۸۲).
برخی از کشور ها مثل کره، اندونزی، نیوزیلند، در عمل دریافتند که درآمد اولیه آنها از اعمال مالیات بر ارزش افزوده بسیار بیشتر از درآمد اولیه گشته است (Burke and Meier, 1997). علاوه بر موارد ذکر شده، مزایای متعدد این مالیات موجب استقبال کشور ما از آن گردیده است و چنانچه به نحوه مطلوبی اجرا گردد بسیاری از حلقه های زنجیره ی مبادلات اقتصادی که از نظارت دستگاه مالیاتی وبخش مالیات بر درآمد خارج است شناسایی می گردد زیرا مطابق این سیستم، کلیه مبادلات باید با صدور فاکتور انجام شود و این مسئله به مشخص شدن حجم واقعی فعالیت اقتصادی هر واحد تولیدی و تجاری و میزان مالیات بر درآمد واقعی آن کمک خواهد نمود (جعفری صمیمی،۱۳۸۲).
در کشور ما مطابق با تبصری ۲ ماده ۱۱۷ قانون برنامه پنجم که مقرر می دارد نرخ مالیات و عوارض بر ارزش افزوده از سال اول برنامه سالانه یک واحد در سال افزایش یابد، از مودیان مالیاتی درخواست شده است از اول سال ۹۰ بر کلیه مبادلات فی مابین(عرضه کالا و خدمات عمومی) مالیات و عوارض ارزش افزوده را به نرخ ۴ درصد (۲٫۲ درصد مالیات و ۱٫۸ درصد عوارض) در صورت حساب های صادره اعمال و از خریداران اخذ کنند.
بر مبنای نتایج و تجربیات جهانی وضع این نوع مالیات یا افزایش آن، منجر به پدید آمدن تورم یا تشدید آن نمی شود،گرچه کم و بیش انتظار افزایش قیمت ها وجود دارد. اما اثر تورمی مالیات بر ارزش افزوده منتفی نیست، زیرا بسته به وضعیت اقتصاد جهانی و اقتصاد داخلی، و نیز سیاست هایی که برای همراهی با این سیستم مالیاتی اخذ می شود،نتایج می تواند بسیار متفاوت باشد.بویژه اگر عواملی چون اقدامات انبساطی دولت و بانک مرکزی و شیوع انتظارات تورمی، با زمان اجرای مالیات بر ارزش افزوده همراه گردد، ممکن است تورم شدت بگیرد و شدت گرفتن تورم نیز،به وضع این مالیات نسبت داده شود (Ebril et al., 2001).
۲-۲۶- جایگاه مالیات بر ارزش افزوده در درآمدهای مالیاتی دولت
بر اساس قانون بودجه و برنامه سند چشم‌انداز ۲۰‌ساله کشور باید درآمد مالیاتی به نوعی جایگزین درآمدهای نفتی شود که زمانی به پایان خواهد رسید. به عبارت دیگر، بر اساس سند چشم‌انداز ۲۰‌ساله کشور دولت باید تا پایان برنامه پنجم توسعه قادر باشد که هزینه‌های جاری خود را به طور عمده از درآمد مالیاتی تامین کند و از اتکای این بخش به درآمدهای نفتی بکاهد. رداخت مالیات در برخی کشورها یک تکلیف قانونی بزرگ محسوب می شود و عدم پرداخت آن برخوردهای قانونی برای متخلفین از قانون را در پی دارد.
مالیات در کشورهای مختلف دنیا، بخش عمده‌ای از هزینه‌های عمومی را تشکیل می دهد به نحوی‌که در برخی از کشورها ۹۰ تا ۹۵ درصد از هزینه‌های عمومی مورد نیاز دولت از طریق مالیات تامین می شود، اما این رقم در ایران حتی با تلاش‌های بسیار زیاد دولت بسیار کم است و با رقم‌های مرسوم در دنیا بسیار فاصله دارد. به علاوه، حدود ۳۲ درصد از تولید ناخالص داخلی برخی از کشورها از درآمد مالیاتی تامین می‌شود، درحالی‌که این رقم در ایران بسیار اندک است. لازمه‌ی دستیابی به وضعیت مطلوب درآمدهای مالیاتی در کشور ارتقاء فرهنگ مالیاتی است که اجرای طرح خود اظهاری مالیاتی در تیرماه هر سال نیز بدین منظور صورت می‌گیرد.
به اعتقاد بسیاری از کارشناسان اقتصادی اجرای صحیح قانون مالیات بر ارزش افزوده در چارچوب یک برنامه‌ی کلان اقتصادی و به دور از بخشی‌نگری سبب برقراری عدالت در پرداخت مالیات می شود. این نوع پرداخت مالیات، معافیت‌هایی را برای مؤدیان مالیاتی در نظر گرفته است، به نحوی که اصناف ۴۰ درصد مالیات خود اظهاری خود را به صورت نقد و مابقی را حداکثر در ۴ قسط مساوی ماهیانه پرداخت خواهند کرد (سعیدی و نهتانی، ۱۳۹۰).
مالیات بر ارزش افزوده در قرن حاضر مورد استقبال بسیاری از کشورهای جهان قرار گرفته است؛ به طوری که در حال حاضر بیش از ۱۵۰ کشور جهان به اجرای این مالیات پرداخته اند و از مزایای این مالیات مدرن بهره می برند. این مالیات، از ارزش افزوده بنگاه ها در مراحل مختلف فرایند تولید – توزیع اخذ می شود و از مزایای زیادی همجون توان درآمد زایی بالا برای دولت، پایه ی گسترده ی مالیاتی، سهولت اجرا، کاهش انگیزه‌ی فرار مالیاتی، مشارکت مستقیم مؤدی در فرایند مالیات گیری، تکیه به روش خود اظهاری، اعتماد به مؤدیان، ساز و کار خود کنترلی، پایین بودن هزینه اخذ مالیات به سبب خود اجرایی، اجتناب از پدیده مالیات مضاعف و غیره برخوردار است.
از دیدگاه اقتصادی “ارزش افزوده” تفاوت بین ارزش ستانده (محصول) و ارزش داده (مواد اولیه) است؛ اما در تدوین قانون به لحاظ ارائه نگرش مطلوب اجرایی، این تعریف بر اساس روش های حسابداری و با تکیه بر روش صورتحساب ارائه می شود و “ارزش افزوده ” را چنین تعریف می کنند: ارزش افزوده عبارت از تفاوت بین ارزش کالاها و خدمات عرضه شده با ارزش کالاها و خدمات به کار رفته در خرید یک شخص در یک دوره معین است (سعیدی و نهتانی، ۱۳۹۰).
با توجه به تعریف مذکور مالیات بر ارزش افزوده عبارت است از: نوعی مالیات چند مرحله‌ای که در مراحل مختلف زنجیره تولید – توزیع بر اساس درصدی از ارزش افزوده کالاهای تولیدی یا خدمات ارائه شده اخذ می شود. این مالیات در واقع نوعی مالیات بر فروش چند مرحله‌ای است که خرید کالاها و خدمات واسطه‌ای را از پرداخت مالیات معاف می کند. مالیات بر ارزش افزوده در بعضی از کشورها به عنوان جایگزینی برای سایر مالیاتها مورد استفاده قرار گرفت برای مثال در کشور دانمارک این مالیات جایگزین مالیات بر عمده فروشی شد.در حالی که در کشور سوئد و نروژاز آن به عنوان جایگزینی برای مالیات بر خرده فروشی استفاده گردید. همچنین این مالیات در ۲۱کشور از کشورهای عضو سازمان همکاریهای اقتصادی و توسعه مالیات بر مصرف داخلی را تحت الشعاع خود قرار داده و بجای آن بکار گرفته شد. نگاهی به تجربه کشورهای مختلف و دامنه استفاده آنها ازاین مالیات نشان می دهد که این نظام مالیاتی قادر است تا در دامنه وسیع، از سطوح عمده فروشی گرفته تا زنجیره نهایی تولید و فعالیتهای خرده فروشی کاربرد داشته باشد ولذا به دلیل همین انعطاف پذیری،مزایا ومنافع بیشتری را برای دولتها در مقایسه با سایر مالیاتها به ارمغان آورد.البته لازم به ذکر است که تجربه موفق کشورهای جامعه اروپا که در آنها نظامهای مالیاتی از کارایی بیشتری بر خوردار بوده و ساختار بازاراز شفافیت قابل توجهی برخوردار است نمیتواند ملاکی جهت موفقیت قطعی این نظام مالیاتی در کشورهای کمتر توسعه یافته باشد. چرا که تحقق این نظام مالیاتی نیازمند بسترهای لازم فرهنگی، اقنصادی، سیاسی و… می باشد و به همین دلیل در جوامع اروپاییکه به دلیل عملکرد نسبتا صحیح دولتها در گذشته در زمینه تحقق و ایجاد چنین پیش نیازهایی، دولتها توانستند جایگزینی نظام مالیاتی فوق را به جای سایر مالیاتها تجربه نمایند.اما در کشور های کمتر توسعه یافته که هنوز مشکلاتی از قبیل تعریف صحیح و منطقی رابطه دولت و به بیانی کلی تر بخش عمومی با بخش خصوصی وجود نداشته و هر گونه مالیات دیگری می بایست با دقت و ظرافت خاصی صورت پذیرد تا از بروز هر گونه ناهنجاری اقتصادی، اجتماعی و… خودداری گردد.
همچنین تجربه نشان داده است که می توان مالیات بر ارزش افزوده را در سطح وسیعی جاگیزین مالیاتهای دیگر نمود، این نوع مالیات دارای این مزیت نیز می باشد که امکان به سختی میسر می شود مثل: فعالیتهای تولید خدماتی.
از دیگر مزایای مالیات بر ارزش افزوده آن است که به دلیل گستردگی پایه مالیاتی می توان آنرا با نرخهای پایین تری در مقایسه با سایر مالیاتها وضع نمود بدین معنی که به منظور جمع آوری حجم مشخصی از در آمد مالیاتی با استفاده از مالیات بر ارزش افزوده احتیاج به نرخ مالیاتی کمتری در مقایسه با سایر انواع مالیات می باشد. این امر می تواند از یک سو انگیزه های فرار در پرداخت مالیات را کاهش داده و از سوی دیگر تحقق در آمد مالیات هدف را با اطمینان بیشتری امکان پذیر سازد (ضیائی بیگدلی، ۱۳۸۳).
یکی دیگر از مزایای مالیات بر ارزش افزوده این است که اعمال سلایق و نظرات شخصی چه از جانب مودیان و چه از سوی میزان مالیاتی، در محاسبه و اخذ مالیات به حداقل می رسد زیرا از یک سو نرخهای مالیاتی مشخص بوده و از سوی دیگر فاکتورها و حداقل می رسد زیرا از یک سو نرخهای مالیاتی مشخص بوده و از سوی دیگر فاکتورها به مدارک ارائه شده توسط فروشندگان کالاها و خدمات (با فرض صحت آنها) مبنای محاسبه مالیات قرار می گیرند. از این رو قدرت چانه زنی مودیان مالیاتی در کاهش میزان محاسبه مالیات موظف آنها تقلیل خواهد یافت. در صورتی که در مورد سایر مالیاتها بالاخص مالیات بر در آمد اختلاف نظرهای متعددی میان مودیان مالیاتی و ممیزان وجود دارد که باعث می گردد تحقق بخش قابل توجهی از در آمدهای مالیاتی دولت به دلیل ارجاع اختلاف به کمیسیون های حل اختلاف به تعویق افتد.
همچنین مالیات بر ارزش افزوده می تواند به عنوان انتقال مالیات از در آمد به مصرف تلقی گشته و می تواند با تامین منابع گسترده تر در جهت شکل گیری سرمایه گذاری موجبات رشد تولید داخلی و کاهش بیکاری را در جامعه فراهم سازد.
۱٫ محاسبه ارزش افزوده بر اساس ارزش معاملات و یا به عبارتی ارزش کالاها و خدمات:
ارزش معاملات واسطه ای – ارزش معاملات نهایی = ارزش افزوده
یا:

برای دانلود متن کامل پایان نامه به سایت zusa.ir مراجعه نمایید.